税金の豆知識
Q82【収益認識基準改正】工事完成基準・工事進行基準の法人税・消費税上の取扱い/部分完成基準とは？出来高請求との違いは？
最終更新日:2024/05/1079997view
この記事は税理士/濱田隆祐により執筆されました。
建設業等での「請負工事」に関しては、収益計上基準として２つが認められています。
工事完成時に一括で収益を計上する「工事完成基準」、工事完成を待たず、進捗率に応じて収益を計上する「工事進行基準」です。税法上は、一定規模・期間を要する工事（長期大規模工事）につき、工事進行基準が強制されています。
今回は、法人税上の請負工事等にかかる「収益の計上基準」につき解説します。
なお、2021年4月以後開始する事業年度から、上場会社等においては、「新収益認識基準」が適用され、「工事進行基準」は廃止されています。ただし、実質的な処理自体は、「新収益認識基準」で引き継がれており、法人税上は、依然「工事進行基準」という文言が利用されているため、「工事進行基準」という名称で説明を進めます。
目次
１. 工事完成基準と工事進行基準のイメージ
工事完成時に一括で収益を計上するのが「工事完成基準」、工事完成を待たず、進捗率に応じて決算で段階的に収益を計上するのが「工事進行基準」です。
なお、当該基準の対象は、建設業に限らず、造船、大型機械装置の製造や受注制作のソフトウェアなど、「物の引き渡しを目的」とする請負契約全般が対象となります。
具体例で解説します。
● 第1期に、請負金額10,000の工事を受注。翌年の第2期中に完成予定となっている。
● 上記の請負工事にかかる見積総原価は5,000とする（内訳 第1期1,000、第2期4,000）
● 実際発生原価は、上記の見積総原価5,000と同じ金額だったものとする（内訳 第1期1,000、第2期4,000）
● 消費税は無視する。
（１）工事完成基準
工事完成基準の場合、工事完成までは、発生原価を繰越し（＝仕掛品）、完成時点で売上と原価を計上します。したがって、第1期は売上・原価ともにゼロ、第2期に売上、原価がまとめて計上されます。
| 第1期 | 第2期 | |
|---|---|---|
| 売上 | 0 | 10,000 |
| 原価 | 0 | 5,000 |
（２） 工事進行基準
工事進行基準の場合、工事完成をまたず、決算日における工事進捗状況に応じて、毎年売上と原価を計上します。
| 第1期 | 第2期 | 1期2期合計 | |
|---|---|---|---|
| 売上 | （※1）2,000 | （※2）8,000 | 10,000 |
| 原価 | （※3）1,000 | （※3）4,000 | 5,000 |
（※1）
10,000（請負金額） × 1,000（第1期原価）/ 5,000（見積総原価） ＝ 2,000
（※2）
10,000（請負金額） - 2,000 (第1期売上） ＝ 8,000
（※3） 実際発生原価
２. 法人税上の取扱い
（１） 工事の規模に応じて決められている
法人税上は、長期大規模工事とその他の工事に区分し、それぞれの適用関係が定められています。
| 区分 | 法人税上の取扱い |
|---|---|
| 長期大規模工事 | 工事進行基準の強制適用 |
| 上記以外の工事 | 工事完成基準・工事進行基準のどちらか選択可能 |
（２）長期大規模工事とは？（法64①、法令129）
以下のすべての要件を満たす工事です。
| ① | 工事着手日から、契約上の目的物引渡期日までが1年以上（法法64条1項） |
|---|---|
| ② | 請負対価が10億円以上（法施令129条1項） |
| ③ | 請負対価の2分の1以上が工事の目的物引渡日から1年内に支払われることが定められている（法施令129条2項） |
（３）長期大規模工事以外の工事
長期大規模工事以外の工事の場合、「工事完成基準」「工事進行基準」の選択が可能ですが、「工事進行基準」を適用する場合は、以下の要件を満たす必要があります（法64条②）。
| ① | 着工事業年度中に、その目的物の引渡しが行われない工事 |
|---|---|
| ② | 確定決算において、「工事進行基凖の方法」により経理を行う |
| ③ | いったん工事進行基準を選択した工事は、目的物引渡し事業年度まで毎期継続して適用 |
実務上は、工事の進捗率が把握できないなどの理由から、「工事完成基準」で会計処理を行ってる場合が多いと思われます。
３. 消費税上の取扱い
（１） 課税売上・課税仕入の認識時期
消費税は、原則として、「目的物引渡・役務提供」時点で課税売上、課税仕入を認識しますが、例外的に、法人税上の売上、原価の計上と合わせたタイミングで課税売上・課税仕入を認識することも認められています（消17）。
| 課税売上の認識時期 | 原則 | 請負工事等の「目的物引渡日」 |
|---|---|---|
| 例外 | 工事進行基準の収益額は「収益計上時」でもOK | |
| 課税仕入の認識時期 | 原則 | 各資産の「引渡日」や外注先の「役務提供完了日」 |
| 例外 | 工事完成基準の場合、請負工事の「目的物引渡日」でもOK（未成工事支出金処理） |
（２） 売上・原価の計上と合わせたタイミングで消費税を認識する場合
| 工事完成基準の場合 | 工事完成基準の場合、完成時まで売上・原価を計上しないため、完成前に発生した原価は「未成工事支出金（仕掛品）」で繰り越します。 当該仕掛品の金額は、税込額で繰り越し、仕掛時点では仮払消費税の計上は行いません。 完成時に、売上・売上原価を計上する時点で、仮受消費税・仮払消費税を認識します。 |
|---|---|
| 工事進行基準の場合 | 工事進行基準の場合、工事進捗に応じて年度ごとに売上・売上原価を計上します。 したがって、年度ごとの売上、売上原価の金額に応じて仮払・仮受消費税を認識します。 |
（３） 消費税の納税を先送りしたい場合
上記の（２）、売上・原価の計上と合わせたタイミングでの消費税の認識は、必須の処理ではありません。
「目的物の引渡しが完了」している場合は、原則通り、仕入時点で「仮払消費税」を認識し、完成時点で「仮受消費税」を認識する選択肢も可能です。
４. 部分完成基準とは？出来高請求との違い
部分完成基準とは、全部は完成していないが、一部引き渡している場合は、引き渡し部分につき収益の計上が強制されるものです（工事進行基準の適用工事を除く）（法基通2－1－1の4）。
部分完成基準はあくまで、工事完成基準の「完成引き渡し」の単位を明確に定めているだけであり、たとえ一部であっても、「引き渡しが完了」している点で、「工事完成基準」そのものとなります。引き渡しが行われる前に収入計上する「工事進行基準」とは全く異なります。
（１） 部分完成基準が強制される場合
以下の場合は、部分完成基準が強制されます。契約が1つ、あるいは1つの工事であっても部分完成基準は適用されます。
| 内容 | 具体例 |
|---|---|
| 1つの契約で、同種の建設工事等を多量に請け負った場合で、「引渡量に従い工事代金を収入する」旨の、特約や慣習がある場合 | 100戸の建売住宅の建設で、1戸を引き渡す都度、工事代金を請求する場合 |
| 1つの建設工事等であっても、その一部が完成し、完成部分引渡の都度、その「割合に応じて工事代金を収入する」旨の、特約や慣習がある場合 | 10キロのトンネル工事で、1キロ完成時点で都度引き渡しをし、工事代金を請求する場合 |
（２） 出来高請求との違い
実務上は、毎月「出来高」で請求する工事案件もあります。
しかし、この「出来高請求」と、「部分完成基準」とは全く異なります。
「出来高請求」は、単純に工事ができたところまでお金の請求をするだけのもので、その時点で「完成引渡」があるわけではありません。
出来高請求時点での「入金額」は、売上ではなく「前受金」となります。
中小零細企業では、出来高請求に応じて売上計上する実務も見られますが、本来は正しい会計処理ではありません。
５. 参照URL
（法人税）～請負による収益・部分完成基準～
https://www.nta.go.jp/taxes/shiraberu/taxanswer/shotoku/2108.htm
（消費税 延払基準・工事進行基準を用いているとき ・未成工事支出金）
https://www.nta.go.jp/taxes/shiraberu/taxanswer/shohi/6161.htm
https://www.nta.go.jp/taxes/shiraberu/taxanswer/shohi/6487.htm
（部分完成基準）
https://www.nta.go.jp/law/joho-zeikaishaku/hojin/180530/pdf/%EF%BC%A5.pdf
６. YouTube
